離職是指員工因各種原因離開(kāi)單位。員工離職，依據(jù)現(xiàn)行勞動(dòng)法規(guī)，一般要獲得一定的補(bǔ)償。但因單位性質(zhì)不同，任職的時(shí)間不同以及離職原因不同，其所獲得補(bǔ)償報(bào)酬的數(shù)額就不同，財(cái)稅處理也就不同。而這些不同，會(huì)給一些財(cái)會(huì)人員帶來(lái)共同的困惑——不清楚如何進(jìn)行財(cái)稅處理。鑒于此，我們想系統(tǒng)探討這個(gè)問(wèn)題。
盡管員工離職的原因很多，但歸結(jié)起來(lái)無(wú)外乎兩種情況：一是年齡到點(diǎn)了正式離退休；二是其他原因的離職。針對(duì)這兩種情況，我們分別介紹其涉及的財(cái)稅問(wèn)題及其處理方法。
1.離退休所獲補(bǔ)償報(bào)酬的財(cái)稅處理
因其離職原因和身份不一樣，離退休職工所獲報(bào)酬的財(cái)稅處理也不一樣。
（1）正式離退休員工所獲報(bào)酬的財(cái)稅處理
正式離退休員工多是我國(guó)機(jī)關(guān)、事業(yè)單位或國(guó)有企業(yè)的員工。在既定政策下，員工到點(diǎn)離退休，即可享受規(guī)定的離退休工資并免征其個(gè)人所得稅。其離退休時(shí)有無(wú)其他補(bǔ)償，要視國(guó)家或單位的具體政策而定：若有補(bǔ)償，則應(yīng)并入當(dāng)月工資（離退休最后一個(gè)納稅月）繳納個(gè)人所得稅。因享受離退休工資待遇，這種補(bǔ)償一般來(lái)說(shuō)不會(huì)太多。
對(duì)于高級(jí)專家離退休報(bào)酬的納稅問(wèn)題，《財(cái)政部國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于高級(jí)專家延長(zhǎng)離休退休期間取得工資薪金所得有關(guān)個(gè)人所得稅問(wèn)題的通知》財(cái)稅〔2008〕7號(hào)予以明確：延長(zhǎng)離休退休年齡的高級(jí)專家是指：（一）享受國(guó)家發(fā)放的政府特殊津貼的專家、學(xué)者；（二）中國(guó)科學(xué)院、中國(guó)工程院院士。
高級(jí)專家延長(zhǎng)離休退休期間取得的工資薪金所得，其免征個(gè)人所得稅政策口徑按下列標(biāo)準(zhǔn)執(zhí)行：
（一）對(duì)高級(jí)專家從其勞動(dòng)人事關(guān)系所在單位取得的，單位按國(guó)家有關(guān)規(guī)定向職工統(tǒng)一發(fā)放的工資、薪金、獎(jiǎng)金、津貼、補(bǔ)貼等收入，視同離休、退休工資，免征個(gè)人所得稅；
（二）除上述第（一）項(xiàng)所述收入以外各種名目的津補(bǔ)貼收入等，以及高級(jí)專家從其勞動(dòng)人事關(guān)系所在單位之外的其他地方取得的培訓(xùn)費(fèi)、講課費(fèi)、顧問(wèn)費(fèi)、稿酬等各種收入，依法計(jì)征個(gè)人所得稅。
高級(jí)專家從兩處以上取得應(yīng)稅工資、薪金所得以及具有稅法規(guī)定應(yīng)當(dāng)自行納稅申報(bào)的其他情形的，應(yīng)在稅法規(guī)定的期限內(nèi)自行向主管稅務(wù)機(jī)關(guān)辦理納稅申報(bào)。
依據(jù)文件精神，高級(jí)專家除從單位取得的工資薪酬等〔2008〕7號(hào)所列免稅收入項(xiàng)目外，其他所得也要納稅；在多處取得報(bào)酬還要按不同的收入項(xiàng)目計(jì)征個(gè)稅，同一項(xiàng)目所得要合并納稅。
（2）提前離退休所獲報(bào)酬的財(cái)稅處理
企業(yè)提前離退休的員工，多會(huì)在離退休時(shí)一次性獲得大額的補(bǔ)償。對(duì)于其納稅計(jì)算問(wèn)題，國(guó)家稅務(wù)總局2011年第6號(hào)公告《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于個(gè)人提前退休取得補(bǔ)貼收入個(gè)人所得稅問(wèn)題的公告》對(duì)此做出最新規(guī)定：
一、機(jī)關(guān)、企事業(yè)單位對(duì)未達(dá)到法定退休年齡、正式辦理提前退休手續(xù)的個(gè)人，按照統(tǒng)一標(biāo)準(zhǔn)向提前退休工作人員支付一次性補(bǔ)貼，不屬于免稅的離退休工資收入，應(yīng)按照“工資、薪金所得”項(xiàng)目征收個(gè)人所得稅。
二、個(gè)人因辦理提前退休手續(xù)而取得的一次性補(bǔ)貼收入，應(yīng)按照辦理提前退休手續(xù)至法定退休年齡之間所屬月份平均分?jǐn)傆?jì)算個(gè)人所得稅。計(jì)稅公式：
應(yīng)納稅額={〔（一次性補(bǔ)貼收入÷辦理提前退休手續(xù)至法定退休年齡的實(shí)際月份數(shù)）－費(fèi)用扣除標(biāo)準(zhǔn)〕×適用稅率－速算扣除數(shù)}×提前辦理退休手續(xù)至法定退休年齡的實(shí)際月份數(shù)
解讀第6號(hào)公告，一定要注意其中的3個(gè)適用范圍：一是單位范圍，該文適用于全部機(jī)關(guān)和企事業(yè)單位；二是個(gè)人范圍，該文只適用于未達(dá)到法定退休年齡但卻正式辦理提前退休手續(xù)的個(gè)人（個(gè)人在未達(dá)到法定退休年齡辦理內(nèi)部退養(yǎng)手續(xù)而不是退休手續(xù)的，以及國(guó)有企業(yè)買(mǎi)斷工齡的職工不適用該公告規(guī)定）；三是收入范圍，該文只適用于機(jī)關(guān)、企事業(yè)單位按照統(tǒng)一標(biāo)準(zhǔn)向提前退休工作人員支付一次性補(bǔ)貼收入，對(duì)于其他收入則不適用。
例如：2011年11月份，張先生至法定離退休年齡還有1年零6個(gè)月，但因身體方面原因，單位依據(jù)程序批準(zhǔn)其提前退休并按照“統(tǒng)一規(guī)定”一次性補(bǔ)貼90 000元。張先生當(dāng)月領(lǐng)取工資、薪金6 000元，其中包括法定扣除的住房公積金685元、養(yǎng)老保險(xiǎn)和醫(yī)療保險(xiǎn)515元；單位發(fā)放過(guò)年費(fèi)（包括購(gòu)物券、現(xiàn)金及實(shí)物）價(jià)值5 000元。張先生應(yīng)交納的個(gè)稅計(jì)算如下：
第一步，計(jì)算當(dāng)月收入應(yīng)納個(gè)稅。將6 000元工資、薪金與5 000元過(guò)年費(fèi)合并，再扣除住房公積金、養(yǎng)老保險(xiǎn)和醫(yī)療保險(xiǎn)等免征項(xiàng)目和3 500元起征點(diǎn)，其當(dāng)月應(yīng)納個(gè)稅為：
（6000＋5000－685－515－3500）×20%－555＝705（元）。
第二步，計(jì)算一次性補(bǔ)貼收入應(yīng)納個(gè)稅。用90 000÷18（即至法定離退休年齡1年零6個(gè)月）得到5 000元，再用5 000元減去3 500元起征點(diǎn)得到1 500元，其適用稅率為3%，無(wú)速算扣除數(shù)，應(yīng)納個(gè)稅為：
[（90 000÷18－3 500）×3%]×18＝810（元）。
第三步，合并申報(bào)納稅。將兩項(xiàng)合計(jì)張先生應(yīng)繳納個(gè)人所得稅為：
705＋810＝1 515（元）。
應(yīng)該注意的是，提前離退休員工的補(bǔ)償報(bào)酬因要分?jǐn)偟?ldquo;提前”的月份，所以存在如同年終獎(jiǎng)一樣的納稅臨界點(diǎn)，有可能會(huì)因多領(lǐng)1元錢(qián)，致使稅率增加一檔，這也是各個(gè)單位應(yīng)為員工考慮的問(wèn)題。
（3）離退休員工再任職薪酬的財(cái)稅處理
1）工資的財(cái)稅處理
企業(yè)雇傭離退休人員再任職也是一個(gè)普遍現(xiàn)象。對(duì)于離退休人員再任職取得工資，要針對(duì)情況分別處理。
依據(jù)國(guó)辦發(fā)［1991］40號(hào)《國(guó)務(wù)院辦公廳關(guān)于杰出高級(jí)專家暫緩離退休審批問(wèn)題的通知》規(guī)定，達(dá)到離休、退休年齡，但確因工作需要，適當(dāng)延長(zhǎng)離休退休年齡的高級(jí)專家（指享受國(guó)家發(fā)放的政府特殊津貼的專家、學(xué)者），其在延長(zhǎng)離休退休期間的工資、薪金所得，視同退休工資、離休工資免征個(gè)人所得稅。
不符合上述規(guī)定的離退休人員返聘工資或自行再就業(yè)取得的工資收入應(yīng)當(dāng)征稅。根據(jù)《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于離退休人員再任職界定問(wèn)題的批復(fù)》（國(guó)稅函[2006]526號(hào)）：“退休人員再任職”應(yīng)同時(shí)符合下列條件：一、受雇人員與用人單位簽訂一年以上（含一年）勞動(dòng)合同（協(xié)議），存在長(zhǎng)期或連續(xù)的雇用與被雇用關(guān)系；二、受雇人員因事假、病假、休假等原因不能正常出勤時(shí)，仍享受固定或基本工資收入；三、受雇人員與單位其他正式員工享受同等福利、社保、培訓(xùn)及其他待遇；國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于離退休人員再任職界定問(wèn)題的批復(fù)；四、受雇人員的職務(wù)晉升、職稱評(píng)定等工作由用人單位負(fù)責(zé)組織。
同時(shí)符合以上四個(gè)條件，離退休人員再任職取得的所得按“工資薪金所得”處理，在計(jì)稅時(shí)也可以扣除起征點(diǎn)3 500元，同時(shí)也可以享受保險(xiǎn)、年金等職工待遇；不符合條件的，其收入要按勞務(wù)報(bào)酬處理，也不能享受正式職工的其他待遇。
應(yīng)該注意的是：若聘用提前離退休人員，其在提前退休至正式退休之間取得的工資薪金不屬于免稅所得；在多處取得的報(bào)酬還要合并納稅。員工到達(dá)正式退休年齡后，退休工資才免稅，也即只有正式退休之后的離退休工資才是免稅的。
離退休再就業(yè)員工若獲得稅法鼓勵(lì)的省部級(jí)以上重要獎(jiǎng)項(xiàng)，其獎(jiǎng)金也與正式員工一樣享受免征個(gè)人所得稅的待遇。
2）福利的財(cái)稅處理
不論離退休人員是否再就業(yè)，都不可避免地要涉及福利問(wèn)題。對(duì)此，《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于離退休人員取得單位發(fā)放離退休工資以外獎(jiǎng)金補(bǔ)貼征收個(gè)人所得稅的批復(fù)》國(guó)稅函[2008]723號(hào)規(guī)定：離退休人員除按規(guī)定領(lǐng)取離退休工資或養(yǎng)老金外，另從原任職單位取得的各類補(bǔ)貼、獎(jiǎng)金、實(shí)物，不屬于《中華人民共和國(guó)個(gè)人所得稅法》第四條規(guī)定可以免稅的退休工資、離休工資、離休生活補(bǔ)助費(fèi)。根據(jù)《中華人民共和國(guó)個(gè)人所得稅法》及其實(shí)施條例的有關(guān)規(guī)定，離退休人員從原任職單位取得的各類補(bǔ)貼、獎(jiǎng)金、實(shí)物，應(yīng)在減除費(fèi)用扣除標(biāo)準(zhǔn)后，按“工資、薪金所得”應(yīng)稅項(xiàng)目繳納個(gè)人所得稅。
比如單位過(guò)節(jié)給某離退休員工發(fā)放價(jià)值5 000元福利，就需納稅（5 000-3 500）×3%＝45元；若發(fā)放的福利不到3 500元起征點(diǎn)，則不用納稅。
2.其他情況離職所獲補(bǔ)償報(bào)酬的財(cái)稅處理
除正式離退休外，企業(yè)員工還有其他的離職情況，比如高管離職、員工解聘或試用員工離職等，都屬于解除勞動(dòng)合同的離職。對(duì)此，《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于個(gè)人因解除勞動(dòng)合同取得經(jīng)濟(jì)補(bǔ)償金征收個(gè)人所得稅問(wèn)題的通知》國(guó)稅發(fā)〔1999〕178號(hào)規(guī)定如下：
一、對(duì)于個(gè)人因解除勞動(dòng)合同而取得一次性經(jīng)濟(jì)補(bǔ)償收入，應(yīng)按“工資、薪金所得”項(xiàng)目計(jì)征個(gè)人所得稅。
二、考慮到個(gè)人取得的一次性經(jīng)濟(jì)補(bǔ)償收入數(shù)額較大，而且被解聘的人員可能在一段時(shí)間內(nèi)沒(méi)有固定收入，因此，對(duì)于個(gè)人取得的一次性經(jīng)濟(jì)補(bǔ)償收入，可視為一次取得數(shù)月的工資、薪金收入，允許在一定期限內(nèi)進(jìn)行平均。具體平均辦法為：以個(gè)人取得的一次性經(jīng)濟(jì)補(bǔ)償收入，除以個(gè)人在本企業(yè)的工作年限數(shù)，以其商數(shù)作為個(gè)人的月工資、薪金收入，按照稅法規(guī)定計(jì)算繳納個(gè)人所得稅。個(gè)人在本企業(yè)的工作年限數(shù)按實(shí)際工作年限數(shù)計(jì)算，超過(guò)12年的按12計(jì)算。
三、按照上述方法計(jì)算的個(gè)人一次性經(jīng)濟(jì)補(bǔ)償收入應(yīng)納的個(gè)人所得稅稅款，由支付單位在支付時(shí)一次性代扣。
四、個(gè)人按國(guó)家和地方政府規(guī)定比例實(shí)際繳納的住房公積金、醫(yī)療保險(xiǎn)金、基本養(yǎng)老保險(xiǎn)金、失業(yè)保險(xiǎn)基金在計(jì)稅時(shí)應(yīng)予以扣除。
五、個(gè)人在解除勞動(dòng)合同后又再次任職、受雇的，對(duì)個(gè)人已繳納個(gè)人所得稅的一次性經(jīng)濟(jì)補(bǔ)償收入，不再與再次任職、受雇的工資、薪金所得合并計(jì)算補(bǔ)繳個(gè)人所得稅。
依據(jù)此文件精神，我們對(duì)相關(guān)問(wèn)題分別從稅務(wù)處理與會(huì)計(jì)處理兩個(gè)方面進(jìn)行探討。
（1）員工其他情況離職補(bǔ)償?shù)亩悇?wù)處理
1）補(bǔ)償支出在稅前扣除問(wèn)題
依據(jù)《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)支付給職工的一次性補(bǔ)償金在企業(yè)所得稅稅前扣除問(wèn)題的批復(fù)》國(guó)稅函[2001]918號(hào)規(guī)定：企業(yè)對(duì)已達(dá)一定工作年限、一定年齡或接近退休年齡的職工內(nèi)部退養(yǎng)支付的一次性生活補(bǔ)貼，以及企業(yè)支付給解除勞動(dòng)合同職工的一次性補(bǔ)償支出等，屬于“與取得應(yīng)納稅收入有關(guān)的所有必要和正常的支出”。2008年1月1日實(shí)施的企業(yè)所得稅法第八條規(guī)定：企業(yè)實(shí)際發(fā)生的與取得收入有關(guān)的、合理的支出，包括成本、費(fèi)用、稅金、損失和其他支出，準(zhǔn)予在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)扣除。對(duì)其他情況離職的補(bǔ)償，符合上述條款，可以全部在企業(yè)所得稅稅前扣除。
2）個(gè)人所得稅的計(jì)算繳納問(wèn)題
依據(jù)《財(cái)政部國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于個(gè)人與用人單位解除勞動(dòng)關(guān)系取得的一次性補(bǔ)償收入征免個(gè)人所得稅問(wèn)題的通知》 財(cái)稅（2001）第157號(hào)規(guī)定：
一、個(gè)人因與用人單位解除勞動(dòng)關(guān)系而取得的一次性補(bǔ)償收入（包括用人單位發(fā)放的經(jīng)濟(jì)補(bǔ)償金、生活補(bǔ)助費(fèi)和其他補(bǔ)助費(fèi)用），其收入在當(dāng)?shù)厣夏曷毠て骄べY3倍數(shù)額以內(nèi)的部分，免征個(gè)人所得稅；超過(guò)的部分按照《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于個(gè)人因解除勞動(dòng)合同取得經(jīng)濟(jì)補(bǔ)償金征收個(gè)人所得稅問(wèn)題的通知》（國(guó)稅發(fā)［1999］178號(hào)）的有關(guān)規(guī)定，計(jì)算征收個(gè)人所得稅。
二、個(gè)人領(lǐng)取一次性補(bǔ)償收入時(shí)按照國(guó)家和地方政府規(guī)定的比例實(shí)際繳納的住房公積金、醫(yī)療保險(xiǎn)費(fèi)、基本養(yǎng)老保險(xiǎn)費(fèi)、失業(yè)保險(xiǎn)費(fèi)，可以在計(jì)征其一次性補(bǔ)償收入的個(gè)人所得稅時(shí)予以扣除。
三、企業(yè)依照國(guó)家有關(guān)法律規(guī)定宣告破產(chǎn)，企業(yè)職工從該破產(chǎn)企業(yè)取得的一次性安置費(fèi)收入，免征個(gè)人所得稅。
例如：2011年7月李先生離職取得一次性補(bǔ)償收入，領(lǐng)取時(shí)按照國(guó)家和地方政府規(guī)定的比例實(shí)際繳納的住房公積金、醫(yī)療保險(xiǎn)費(fèi)、基本養(yǎng)老保險(xiǎn)費(fèi)和失業(yè)保險(xiǎn)費(fèi)共28 000元，假設(shè)當(dāng)?shù)厣夏曷毠て骄べY為24 000元，要根據(jù)其領(lǐng)取的數(shù)額和工作年限分別計(jì)算個(gè)人所得稅：
（1）李先生在企業(yè)工作不滿12年（假設(shè)為5年），離職時(shí)拿到60 000元補(bǔ)償金（未超過(guò)當(dāng)?shù)厣夏曷毠て骄べY3倍），所以補(bǔ)償金不用納個(gè)人所得稅。
（2）李先生在企業(yè)工作不滿12年（假設(shè)為5年），離職時(shí)拿到120 000元補(bǔ)償金（超過(guò)了當(dāng)?shù)厣夏曷毠て骄べY3倍），補(bǔ)償金應(yīng)納個(gè)人所得稅為：
｛[（120 000-24 000×3-28 000）/ 5（年）- 3 500 ] ×3%｝× 5 = 75（元）
（3）李先生在企業(yè)工作超過(guò)12年（假設(shè)為15年），離職時(shí)拿到200 000元補(bǔ)償金（超過(guò)了當(dāng)?shù)厣夏曷毠て骄べY3倍），補(bǔ)償金應(yīng)納個(gè)人所得稅為：
{[(200 000-24 000×3-28 000)÷12（年）-3 500]×20%-555｝×12=4 940(元)
（2）內(nèi)部退養(yǎng)人員報(bào)酬的財(cái)稅處理
內(nèi)部退養(yǎng)是指職工是指按有關(guān)政策規(guī)定或企業(yè)與職工通過(guò)協(xié)商，職工退出生產(chǎn)、工作崗位，實(shí)行企業(yè)內(nèi)部退養(yǎng)，等待達(dá)到法定退休年齡時(shí)辦理退休手續(xù)的職工。對(duì)于實(shí)行內(nèi)部退養(yǎng)辦法人員取得收入，《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于個(gè)人所得稅有關(guān)政策問(wèn)題的通知》國(guó)稅發(fā)〔1999〕58號(hào)就其納稅明確如下：
1）內(nèi)部退養(yǎng)所得報(bào)酬（指實(shí)行內(nèi)部退養(yǎng)的個(gè)人在其辦理內(nèi)部退養(yǎng)手續(xù)后至法定離退休年齡之間從原任職單位取得的工資），不屬于離退休工資，應(yīng)按“工資、薪金所得”項(xiàng)目計(jì)征個(gè)人所得稅。
2）個(gè)人在辦理內(nèi)部退養(yǎng)手續(xù)后從原任職單位取得的一次性收入，應(yīng)按辦理內(nèi)部退養(yǎng)手續(xù)后至法定離退休年齡之間的所屬月份進(jìn)行平均，并與領(lǐng)取當(dāng)月的“工資，薪金”所得合并后減除當(dāng)月費(fèi)用扣除標(biāo)準(zhǔn)，以余額為基數(shù)確定適用稅率，再將當(dāng)月工資、薪金加上取得的一次性收入，減去費(fèi)用扣除標(biāo)準(zhǔn)，按適用稅率計(jì)征個(gè)人所得稅。
3）個(gè)人在辦理內(nèi)部退養(yǎng)手續(xù)后至法定離退休年齡之間重新就業(yè)取得的“工資薪金”所得，應(yīng)與其從原任職單位取得的同一月份的“工資薪金”所得合并，并依法自行向主管稅務(wù)機(jī)關(guān)申報(bào)繳納個(gè)人所得稅。
例如:王先生2011年1月1日辦理內(nèi)部退養(yǎng)手續(xù)，每月退養(yǎng)費(fèi)2 000元，一次取得補(bǔ)償金24 000元，2011年6月王先生在另一單位任職受雇，每月取得工資、薪金2 000元，2012年1月1日王先生正式辦理了退休手續(xù)。其個(gè)人所得稅分別計(jì)算如下：
2011年1月應(yīng)納個(gè)人所得稅：（24 000÷12+2 000－3 500）=500（元），余額500元來(lái)確定1月份的適用稅率是3%（無(wú)速算扣除數(shù)），該月應(yīng)納個(gè)人所得稅=（24 000+2 000－3 500）×3%=675（元）；2011年2月到5月因?yàn)槊吭峦损B(yǎng)費(fèi)2 000<3 500，故不用交納個(gè)人所得稅；2011年6月到12月應(yīng)納個(gè)人所得稅（從多處取得工資要合并納稅）=（2 000+2 000－3 500）×3%＝15（元）。2012年1月1日王先生正式辦理了退休手續(xù)，本單位給的2 000元是離退休工資，是免稅的。在外單位任職的2 000元應(yīng)該納稅，由于沒(méi)有超過(guò)免征點(diǎn)每月3 500元，因此也無(wú)需納稅。
應(yīng)該注意的是：個(gè)人內(nèi)部退養(yǎng)取得的一次性收入及其在辦理內(nèi)部退養(yǎng)手續(xù)后至法定離退休年齡之間從原任職單位取得的工資，按工資薪金交納個(gè)人所得稅并計(jì)入了工資薪金總額之中，因此可以作為福利費(fèi)、工會(huì)經(jīng)費(fèi)及職工教育經(jīng)費(fèi)的計(jì)算基數(shù)。
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